BDO Finanse Publiczne nr 10 (24) Październik 2009

A   A   A

Kto jest podatnikiem VAT w zakresie gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa?

(Autor: Elżbieta Rogala, Źródło: BDO)

 

Z zakresu gospodarki nieruchomościami, których właścicielem jest Skarb Państwa, wynika, że podatnikiem VAT nie jest Skarb Państwa lecz gmina lub powiat.

 

Starosta oraz prezydent miasta na prawach powiatu gospodarując nieruchomościami, których właścicielem jest Skarb Państwa, działają w imieniu i na rachunek jednostki samorządu terytorialnego. W związku z tym w przypadku czynności z zakresu gospodarki tego rodzaju nieruchomościami, podatnikiem VAT jest gmina oraz powiat. Podobne stanowisko wyraził m.in. NSA w wyroku z dnia 14 maja 2009 r. (I FSK 293/08).

Nie sposób uznać, że Skarb Państwa jest podatnikiem VAT, tj. podmiotem odpowiadającym wymaganiom określonym w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Co prawda bezspornie jest on osobą prawną, którą to kwestię przesądza art. 33 Kodeksu cywilnego, jednak nie spełnia - jako podmiot prawa - dalszych przesłanek wskazanych w tymże przepisie. Nie wykonuje on bowiem samodzielnie działalności gospodarczej. Analiza obowiązującego ustawodawstwa dowodnie wskazuje, że we wszelkich w zasadzie przypadkach prowadzenia takiej działalności dotyczącej mienia stanowiącego własność Skarbu Państwa, podmiotami, które to czynią, są jednostki organizacyjne na ogół wyodrębnione w tym właśnie celu. To zaś oznacza, że zamiarem ustawodawcy było wykreowanie sytuacji, w ramach których zawsze istnieje substrat zarówno organizacyjny, jak i majątkowy bytu abstrakcyjnego, jakim jest Skarb Państwa.

 

Tego rodzaju stan rzeczy jest przede wszystkim konsekwencją specyficznej konstrukcji prawnej Skarbu Państwa, będącego podmiotem niemającym ani organów ani też siedziby, nie posiadającym też statutu w rozumieniu art. 35 Kodeksu cywilnego, i nie podlegającym wpisowi do jakiegokolwiek rejestru. Z tej to właśnie przyczyny za Skarb Państwa działają inne podmioty. Jak przy tym podkreśla się w literaturze, w istocie o Skarbie Państwa - jako osobie prawnej - mówi się wówczas, gdy państwo jako fiskus wykonuje za pomocą swoich jednostek organizacyjnych (stationes fisci) niemających osobowości prawnej, swoje zadania społeczne i gospodarcze (dominium) pozbawione cech działania publicznoprawnego. Zaznaczyć trzeba w tym kontekście, że spectrum możliwych rozwiązań, jakie funkcjonują w rozpatrywanym zakresie, jest niezmiernie rozległe. Podkreślić należy też, że status prawny podmiotów reprezentujących Skarb Państwa jest mocno zróżnicowany, co czyni omawianą materię niezmiernie skomplikowaną i sprawia zarazem, że brak możliwości przyjęcia w tej sferze jednolitych konkluzji.

 

Jednym z przypadków działania w imieniu Skarbu Państwa jest dokonywanie czynności gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność tego podmiotu uregulowane w ustawie o gospodarce nieruchomościami. Z art. 11 ust. 1 tej ustawy wynika, że organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej. Rozwinięciem tej ogólnej zasady jest unormowanie zawarte w art. 23 ust. 1, który to przepis stanowi, że zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują starostowie wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej. Odnotować trzeba przy tym, że zgodnie z art. 4 pkt 9b1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, ilekroć w ustawie jest mowa o staroście - należy przez to rozumieć również prezydenta miasta na prawach powiatu.

 

Treść przywołanych przepisów nie pozostawia wątpliwości co do tego, kto reprezentuje Skarb Państwa w związku z czynnościami dotyczącymi obrotu nieruchomościami stanowiącymi własność tego podmiotu. Nie oznacza to jednak, że tym samym przyjąć można, iż ma ona przesądzające znaczenie dla ustalenia podmiotu będącego podatnikiem w podatku od towarów i usług w związku z wykonywaniem tych czynności. W świetle wcześniej poczynionych spostrzeżeń nie ulega bowiem wątpliwości, że decydujące znaczenie w tej kwestii ma regulacja prawna zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług.

 

Podatnikiem takim nie może być w szczególności starosta (prezydent miasta na prawach powiatu) z tej przede wszystkim przyczyny, że nie jest on podmiotem samodzielnie prowadzącym działalność gospodarczą. Nigdy bowiem starosta nie działa na własny rachunek i na własną odpowiedzialność, już chociażby z tego powodu, że nie jest - ze względu na brak wyodrębnienia - jednostką organizacyjną. Starosta, będąc przewodniczącym rady powiatu (por. art. 26 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym) w istocie rzeczy nie został wymieniony wśród organów powiatu (por. art. 8 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym) choć w doktrynie wskazuje się, że pełni on wiele samodzielnych funkcji i należy uznać go za organ administracji publicznej.

 

Prezydent miasta na prawach powiatu jest z kolei organem, o którym mowa w art. 11a pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym. Innymi słowy jest on więc organem gminy będącej miastem na prawach powiatu. Okoliczność ta ma jednak drugorzędne znaczenie. Zasadniczą kwestią jest bowiem to, że zarówno starosta, jak i prezydent miasta na prawach powiatu nie stanowią odrębnych „bytów" organizacyjnych. Działają oni bowiem wyłącznie w obrębie jednostek samorządu terytorialnego, a więc w ramach bądź to powiatu, bądź to miasta będącego gminą na prawach powiatu. Wszelkie zatem podejmowane przez nich działania są w istocie działaniami podejmowanymi przez jednostkę samorządu terytorialnego.

 

Konstatacji tej nie może zmienić przywołana wyżej regulacja zawarta w ustawie o gospodarce nieruchomościami. Wynika bowiem z niej tylko tyle, że w ustawie tej powierzono staroście (prezydentowi miasta na prawach powiatu) zadania z zakresu administracji rządowej. Brak natomiast jakiejkolwiek podstawy prawnej do twierdzenia, że w zakresie dotyczącym gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa starosta (prezydent miasta na prawach powiatu) usytuowany został w obrębie jakiejkolwiek struktury odrębnej od powiatu (gminy) będącej „jednostką organizacyjną" Skarbu Państwa. W tym kontekście przywołać wypada niezwykle trafny pogląd, iż „określanie starosty mianem statio fisci Skarbu Państwa można traktować tylko jako pewien skrót myślowy". Wykonywanie zadań zleconych nie oznacza bowiem, że starosta będący elementem struktury samorządu powiatowego staje się organem „państwowej jednostki organizacyjnej".

 

Wykonując zatem zadania zlecone przez ustawodawcę, organ jednostki samorządu terytorialnego (prezydent miasta) bądź też przewodniczący organu (starosta) w istocie rzeczy działa jedynie jako organ tej jednostki. Wspomniane zadania są bowiem bez wątpienia zadaniami tej jednostki. Pamiętać trzeba, że zgodnie ze zdaniem drugim art. 16 ust. 2 Konstytucji, przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Przepis ten, wyrażający jedną z naczelnych zasad przesądzających o ustrojowej pozycji jednostek samorządu terytorialnego, nie różnicuje zaś sytuacji prawnej tych jednostek w zależności od tego, czy wykonują one zadania własne, czy zlecone. Do analogicznych konkluzji prowadzi treść art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym oraz art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie województwa.

 

Z przepisu art. 17-17b ustawy o zasadach wykonywania uprawnień przysługujących Skarbowi Państwa wynika, iż prezydent miasta na prawach powiatu gospodarując nieruchomościami, których właścicielem jest Skarb Państwa działa w imieniu i na rachunek jednostki samorządu terytorialnego, mimo iż w rzeczywistości jest reprezentantem Skarbu Państwa (statio fisci). Pomijając już bowiem niezwykle szeroki zakres regulacji zawartej we wskazanych wyżej przepisach, część z nich istotnie reguluje kwestię reprezentacji Skarbu Państwa.

Nie jest ona jednak - o czym mowa już była wyżej - tożsama z kwestią podmiotowości w podatku od towarów i usług.

 

Warunkiem sine qua non bycia podatnikiem jest bowiem posiadanie (przynajmniej potencjalne) majątku umożliwiającego zapłatę podatku. W przypadku jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej (por. art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) niezbędny jest więc przynajmniej określony stopień wyodrębnienia majątkowego (a także organizacyjnego). Przesłanki tej nie spełnia prezydent miasta na prawach powiatu, gdyż nie jest bytem samodzielnym, a działa wyłącznie w strukturze organizacyjnej, jaką jest jednostka samorządu terytorialnego (miasto będące gminą na prawach powiatu). Brak zarazem jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej, która w tym przypadku mogłaby uchodzić za „substrat" majątkowy Skarbu Państwa.



Elżbieta Rogala

Przez ostatnich 11 lat główny specjalista w Departamencie Podatku od Towarów i Usług Ministerstwa Finansów. Obecnie niezależny ekspert podatku VAT. Wykładowca problematyki VAT m.in. w jednostkach sektora finansów publicznych na różnego rodzaju szkoleniach otwartych i zamkniętych. Autorka wielu publikacji w tym zakresie w czasopismach specjalistycznych, m.in. w "Finansach Komunalnych", "Wspólnocie", a także książek i monografii (np. "Gmina rozlicza nowy VAT 2008", "Mały słownik VAT" - Wydawnictwo DIFIN). Współpracownik BDO.


<< powrót

KONTAKT

Zadaj nam pytanie a nasz ekspert skontakuje się z Tobą w najbliższym czasie

NASZE BIURA

Sprawdź gdzie w Polsce znajdziesz nasze biura
ARCHIWUM

WYSZUKIWARKA

Wpisz poniżej szukane słowo lub frazę
Wyszukiwanie zaawansowane
Biuletyn

Kategoria
Autor

Źródło

SUBSKRYPCJA

Chcesz otrzymywać najnowsze informacje o naszych szkoleniach? Zapisz się!

SZKOLENIA

    Nie znaleziono szkoleń
NASI PARTNERZY